Γράφει ο ΘΟΔΩΡΗΣ Δ. ΚΑΒΟΥΚΗΣ, Δικηγόρος με ειδίκευση στο Φορολογικό Δίκαιο, Οικονομολόγος
Ενόψει της εκπνοής της προθεσμίας υποβολής των φορολογικών δηλώσεων, η οποία ύστερα από την ολιγοήμερη παράταση που δόθηκε είναι η Δευτέρα 21 Ιουλίου 2025, κρίνεται σκόπιμο να δοθούν διευκρινήσεις αναφορικά με τη συμπλήρωση των κωδικών 351 – 352 του εντύπου Ε1, στους οποίους αναγράφονται ασφαλιστικές εισφορές που πληρώνουν οι ίδιοι οι φορολογούμενοι, είτε ως κυρία ασφάλιση (τέως ΟΑΕΕ), είτε ως συμπληρωματική ασφάλιση σε ασφαλιστικά ταμεία που έχουν ιδρυθεί με νόμο.
Στις σχετικές ερωτήσεις – απαντήσεις που έχει εκδώσει η Α.Α.Δ.Ε. αναφέρεται ότι στους κωδικούς 351-352 του Ε1 συμπληρώνονται από τον φορολογούμενο που είναι μισθωτός ή συνταξιούχος ποσά που αφορούν ασφαλιστικές εισφορές και καταβάλλονται από τους ίδιους τους μισθωτούς ή συνταξιούχους σε ασφαλιστικούς οργανισμούς υποχρεωτικής ασφάλισης, εξαιτίας εξαγοράς χρόνου ασφάλισης, όπως χρόνου στρατιωτικής θητείας και οι οποίες μειώνουν το εισόδημα από μισθωτή εργασία ή συντάξεις.
Συμπληρώνονται ομοίως οι εισφορές ΝΑΤ, όπως και τα ποσά που καταβάλλονται από τους ίδιους τους μισθωτούς υπέρ ταμείων επαγγελματικής ασφάλισης (ΤΕΑ) ή/και υπέρ Ιδρυμάτων Επαγγελματικών Συνταξιοδοτικών Παροχών (Ι.Ε.Σ.Π.), κατά το μέρος που αφορούν τη μισθωτή εργασία τους.
Στους ίδιους κωδικούς αναγράφονται οι ασφαλιστικές εισφορές που καταβάλλουν οι ασκούμενοι δικηγόροι από την εγγραφή τους στον οικείο Δικηγορικό Σύλλογο και την υπαγωγή τους υποχρεωτικά στην ασφάλιση των Τομέων Υγείας Δικηγόρων του Κλάδου Υγείας του πρώην ΕΤΑΑ και ήδη e-ΕΦΚΑ, εφόσον δεν υπάγονται στην υποχρεωτική ασφάλιση άλλου ασφαλιστικού οργανισμού για παροχές ασθένειας, κατ’ εφαρμογή των διατάξεων της παρ. 3 του άρθρου 48 του ν. 3996/2011, καθώς και το εισόδημα που αποκτούν οι ασκούμενοι δικηγόροι που προκύπτει από εργασιακή σχέση κατά την έννοια των διατάξεων του άρθρου 12 ΚΦΕ (ΠΟΛ.1047/2015).
Επιπλέον, οι κωδικοί αυτοί συμπληρώνονται και στις περιπτώσεις που λαμβάνεται αμοιβή διαχείρισης από εταίρους πολυπρόσωπης ΙΚΕ που είναι και διαχειριστές, καθώς και από διαχειριστές και εταίρους μονοπρόσωπης ΙΚΕ, δεδομένου ότι με τον ν. 4670/2020 (άρθρο 35) άλλαξε ο τρόπος υπολογισμού των ασφαλιστικών εισφορών των διαχειριστών των Ιδιωτικών Κεφαλαιουχικών Εταιρειών (ΙΚΕ) καθώς και του μοναδικού εταίρου μονοπρόσωπης ΙΚΕ.
Συγκεκριμένα, τα εν λόγω πρόσωπα κατατάσσονται πλέον με ελεύθερη επιλογή τους υποχρεωτικά σε μία από τις έξι ορισμένες ασφαλιστικές κατηγορίες, χωρίς να γίνεται διάκριση μεταξύ του μέρους των ασφαλιστικών εισφορών που αφορά στη συμμετοχή τους στο κεφάλαιο της εταιρείας ή στην αμοιβή που λαμβάνουν ως διαχειριστές η οποία θεωρείται εισόδημα από μισθωτή εργασία. Οι καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές μερίζονται από τον ίδιο τον φορολογούμενο αναλογικά και στις δύο κατηγορίες του εισοδήματός του (μέρισμα και μισθωτή εργασία) και στους κωδικούς 351 – 352 συμπληρώνεται μόνο το μέρος των ασφαλιστικών εισφορών που αναλογεί στο εισόδημα από μισθωτή εργασία (αμοιβή διαχείρισης) (ΠΟΛ. 1113/2015 εγκύκλιος).
Στους ίδιους κωδικούς αναγράφονται ομοίως και οι καταβληθείσες ασφαλιστικές εισφορές από διαχειριστές μονοπρόσωπης ή πολυπρόσωπης ΙΚΕ που δεν έχουν εταιρική ιδιότητα. Επιπρόσθετα στους κωδικούς 351-352 συμπληρώνονται και τα ποσά ασφαλιστικών εισφορών που καταβάλλονται για προαιρετική ασφάλιση στον κλάδο ασθενείας του τ. ΙΚΑ – ΕΤΑΜ, από Έλληνες υπηκόους ή ομογενείς, συνταξιούχους αλλοδαπών φορέων, υπό τις οριζόμενες με τις διατάξεις του άρθρου 11 του ν.1276/1982 προϋποθέσεις.
Στους κωδικούς 351 – 352 δεν συμπληρώνονται τα ποσά των ασφαλιστικών εισφορών που παρακρατούνται και αποδίδονται από τον εργοδότη – ασφαλιστικό φορέα για μισθωτούς-συνταξιούχους και που αναγράφονται στις αντίστοιχες βεβαιώσεις αποδοχών.
ΑΝΑΛΩΣΗ ΚΕΦΑΛΑΙΟΥ
Ο φορολογούμενος με την ανάλωση κεφαλαίου επικαλείται στο τρέχον έτος τεκμαρτά φορολογικά αποθέματα προηγούμενων ετών προκειμένου να αποφύγει την φορολόγηση βάσει τεκμηρίων στην τρέχουσα χρήση.
Χαρακτηριστικό παράδειγμα όπου γίνεται χρήση της ανάλωσης κεφαλαίου προηγουμένων ετών είναι όταν ο φορολογούμενος λόγω της αγοράς ακινήτου εμφανίζει ιδιαίτερα αυξημένα τεκμήρια στην τρέχουσα φορολογική του δήλωση, τα οποία επειδή υπερβαίνουν κατά πολύ τα δηλωθέντα εισοδήματά του, τον οδηγούν στην φορολόγηση βάσει των τεκμηρίων. Στην περίπτωση αυτή ο φορολογούμενος μπορεί να επικαλεστεί τις τυχόν προκύπτουσες τεκμαρτές φορολογικές αποταμιεύσεις του ως ανάλωση κεφαλαίου και να μην φορολογηθεί βάσει των τεκμηρίων, αλλά βάση των δηλωθέντων εισοδημάτων του. Το ποσό που δύναται να χρησιμοποιήσει ο φορολογούμενος ως ανάλωση κεφαλαίου σε δεδομένη χρονική στιγμή είναι ίσο με την θετική διαφορά που προκύπτει από τα προηγούμενα χρόνια μεταξύ των δηλωθέντων εισοδημάτων του και των τεκμηρίων του.
Ακολουθεί αναφορά στο κατά πόσον οι διαφορές που καταλογίζονται στον φορολογούμενο από τον φορολογικό έλεγχο, μπορούν να χρησιμοποιηθούν για την κάλυψη τεκμηρίων. Σύμφωνα με την εγκύκλιο Ε. 2137/2019, που εκδόθηκε με αφορμή ερωτήματα φορολογουμένων, διευκρινίζεται ότι: «Σε περίπτωση επίκλησης από τον φορολογούμενο ανάλωσης κεφαλαίου προηγούμενων ετών, στα οποία περιλαμβάνονται φορολογικά έτη που έχουν ήδη ελεγχθεί και για τα οποία έχουν εκδοθεί οριστικές πράξεις διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου, κατά τα έτη αυτά ως κεφάλαιο προς ανάλωση θα λαμβάνεται υπόψη αυτό που προκύπτει ή που προσδιορίστηκε με βάση τα αποτελέσματα του ελέγχου και όχι αυτό που προσδιορίζεται από το άρθρο 34 του ν.4172/2013, καθώς σε έτος για το οποίο έχει εκδοθεί οριστική πράξη διορθωτικού προσδιορισμού του φόρου δεν χωρεί εκ νέου εφαρμογή του άρθρου 34 του ν.4172/2013 μετά την έκδοση των πράξεων αυτών, ως αν δεν είχε μεσολαβήσει έλεγχος».
